Kad ilgstošu pakalpojumu sniegšanas gadījumā jāizraksta PVN rēķins?

Nesen Valsts ieņēmumu dienests (VID) publicēja uzziņu par nodokļa rēķinu izrakstīšanas biežumu ilgstoši sniegtu pakalpojumu gadījumā. Jautājums radās saistībā ar zemes nomas līgumiem, kas tiek slēgti uz 12 mēnešu vai atsevišķos gadījumos pat uz 60 mēnešu periodu. Proti, tika vērtēts, vai situācijā, kad nomas pakalpojums tiek sniegts nepārtraukti ilgākā laikposmā, ir pieļaujams izrakstīt vienu rēķinu par visu 12 mēnešu periodu.

VID secinājumi

VID secināja, ka grāmatvedību reglamentējošie normatīvie akti nenosaka attaisnojuma dokumentu (rēķinu) izrakstīšanas biežumu. Ne Grāmatvedības likums, ne citi grāmatvedības jomu regulējošie normatīvie akti neierobežo iespēju izrakstīt attaisnojuma dokumentu par ilgāku pakalpojuma sniegšanas periodu.

Vienlaikus VID norādīja, ka Grāmatvedības likuma 13. pants, kas paredz pienākumu iegrāmatot ārējos un iekšējos attaisnojuma dokumentus pēc iespējas drīzāk, bet ne vēlāk kā 20 dienu laikā pēc to saņemšanas, regulē dokumentu iegrāmatošanas termiņu, nevis to izrakstīšanas periodiskumu.

Tomēr nodokļa rēķinu izrakstīšanas biežumu ierobežo Pievienotās vērtības nodokļa likums. Tādēļ PVN maksātājiem ir jāievēro attiecīgajā regulējumā noteiktās prasības.

PVN rēķinu izrakstīšanas periods

VID norāda, ka saskaņā ar PVN likumu nodokļa rēķins izrakstāms par noteiktu periodu, kas nevar būt ilgāks par vienu mēnesi, sešiem mēnešiem vai vienu kalendāra gadu atkarībā no konkrētā pakalpojuma veida un piemērojamā PVN režīma.

Līdz ar to viena nodokļa rēķina izrakstīšana par 12 mēnešu periodu ir pieļaujama, taču tikai noteiktos gadījumos un ievērojot šādus nosacījumus:

1. pakalpojumu sniedz citas Eiropas Savienības dalībvalsts vai trešās valsts nodokļa maksātājs;
2. PVN par attiecīgajiem pakalpojumiem saskaņā ar PVN likuma 88. un 89. pantu maksā pakalpojuma saņēmējs;
3. pakalpojums tiek sniegts nepārtraukti ilgākā periodā, kas pārsniedz vienu gadu.

Šādi pakalpojumi var ietvert:

1. biļešu iegādi kultūras, mākslas, sporta, zinātnes, izglītības, izklaides vai līdzīga rakstura pasākumiem;
2. ar nekustamo īpašumu saistītus pakalpojumus, tostarp nekustamā īpašuma darījumu starpniecības un ekspertu pakalpojumus, viesu izmitināšanas pakalpojumus, nekustamā īpašuma nomas pakalpojumus, būvniecības pakalpojumus, būvdarbu sagatavošanas pakalpojumus (tajā skaitā arhitektu pakalpojumus), kā arī būvdarbu koordinācijas un uzraudzības pakalpojumus;
3. citus pakalpojumus, kuru sniegšanas vieta nosakāma saskaņā ar PVN likuma 19. panta pirmo daļu, proti, tipiskus B2B pakalpojumus, kuru sniegšanas vieta ir pakalpojuma saņēmēja atrašanās vieta.

Savukārt gadījumos, kad pakalpojums tiek sniegts ilgstoši, tostarp nekustamā īpašuma nomas pakalpojuma gadījumā, bet uz to nav attiecināms neviens no iepriekš minētajiem izņēmumiem, pakalpojuma sniegšanas periods nedrīkst pārsniegt sešus mēnešus. Attiecīgi nodokļa rēķins šādos gadījumos ir jāizraksta ne retāk kā reizi sešos mēnešos. Tas nozīmē, ka 12 mēnešu periodā ir jāizraksta vismaz divi nodokļa rēķini.

Kas notiek, ja šī kārtība netiek ievērota? Vai var tikt liegtas tiesības atskaitīt priekšnodokli?

Izskatāmajā situācijā nomas pakalpojuma sniedzējs bija Latvijas uzņēmums, tādēļ uz to neattiecās izņēmuma gadījumi, kuros nodokļa rēķinu drīkst izrakstīt retāk nekā reizi sešos mēnešos.

Tas rada praktisku jautājumu – kādas sekas var iestāties gadījumā, ja rēķins tomēr tiek izrakstīts retāk, nekā paredz PVN regulējums? Vai VID šādā situācijā būtu tiesīgs liegt rēķina saņēmējam tiesības atskaitīt priekšnodokli?

Šajā sakarā ir vērts norādīt, ka līdzīgu jautājumu nesen izskatīja Eiropas Savienības Tiesa. Lai gan konkrētā lieta attiecās uz preču piegādēm Eiropas Savienībā, nevis pakalpojumu sniegšanu, tas nemaina lietas būtību. Turklāt attiecībā uz preču piegādēm PVN regulējums paredz vēl stingrāku prasību – rēķins jāizraksta ne vēlāk kā tā mēneša piecpadsmitajā dienā, kas seko mēnesim, kurā iestājies nodokļa iekasējamības brīdis.

Proti, nodokļu administrācija veica kāda uzņēmuma auditu, kura laikā konstatēja, ka uzņēmums PVN deklarācijās bija iekļāvis rēķinus par preču iegādēm Eiropas Savienībā, kas faktiski bija notikušas vairāk nekā 3–5 gadus pirms attiecīgo rēķinu saņemšanas. Lai gan novēlotā rēķinu izrakstīšana nebija uzņēmuma vaina, nodokļu administrācija uzskatīja, ka uzņēmumam nav tiesību atskaitīt priekšnodokli par precēm, kas piegādātas tik sen. Turklāt arī PVN deklarāciju labošanas termiņš konkrētajā brīdī jau bija beidzies.

Tomēr Eiropas Savienības Tiesa nepiekrita šādai formālai pieejai, uzsverot, ka tiesības atskaitīt priekšnodokli ir izmantojamas brīdī, kad nodokļa maksātāja rīcībā ir nonācis attiecīgais rēķins, pat ja tas izrakstīts novēloti. Tiesa norādīja, ka:

1. PVN neitralitātes pamatprincips prasa atzīt tiesības atskaitīt priekšnodoklī samaksāto PVN arī gadījumos, kad nodokļa maksātājs nav izpildījis noteiktas formālas prasības;
2. tiesību atskaitīt PVN par preču iegādēm Eiropas Savienībā izmantošana tajā taksācijas periodā, kurā nodokļa maksātājs, rīkojoties labticīgi, faktiski ir saņēmis šo tiesību īstenošanai nepieciešamos rēķinus, atbilst PVN direktīvai un PVN neitralitātes principam. Tas attiecas arī uz gadījumiem, kad attiecīgais taksācijas periods ir vēlāk nekā periods, kurā preču iegādes faktiski tika veiktas. Tāpat šīs tiesības saglabājas arī tad, ja līdz rēķinu saņemšanas brīdim jau ir beidzies PVN deklarāciju labošanas termiņš;
3. tiesības uz PVN atskaitīšanu nevar tikt liegtas tikai tādēļ, ka tās izmantotas vēlākā taksācijas periodā, ja nodokļa maksātājs iepriekš objektīvi nav varējis izmantot šīs tiesības, jo tā rīcībā nebija nepieciešamo rēķinu.

Līdz ar to nevar izslēgt, ka VID praksē šādi rēķini var radīt papildu jautājumus. Tomēr no Eiropas Savienības Tiesas judikatūras izriet, ka labticīgam preču vai pakalpojumu saņēmējam priekšnodokļa atskaitīšanas tiesības nevar liegt tikai formālu apsvērumu dēļ.